L’imposition du droit à l’image : étude de cas dans le sport professionnel

L’étude d’un dossier pris en main par Scala Patrimoine

 À l’analyse de la situation du sportif, il est apparu que les revenus issus de son activité professionnelle étaient perçus directement par lui-même et soumis à l’impôt sur le revenu (IR), tandis que les produits tirés des contrats de sponsoring et d’exploitation de son image étaient encaissés par une société dont il est l’associé, cette dernière étant imposée à l’impôt sur les sociétés (IS).

* Les problématiques rencontrées
Cependant, l’examen desdits contrats a mis en lumière une incohérence : certains d’entre eux stipulaient que la société détenait les droits à l’image du sportif, tandis que d’autres l’identifiaient comme seul titulaire de ces droits. Plus encore, l’ensemble des rémunérations issues de ces contrats est versé à la société, qu’il s’agisse de contreparties liées à l’image ou à des prestations personnelles du sportif. À cela s’ajoute une anomalie comptable : aucun actif incorporel relatif aux droits à l’image n’a été immobilisé au bilan de la société au cours des exercices clos. De même, aucune redevance ou charge n’a été constatée pour rémunérer le sportif au titre de l’exploitation de ses droits à l’image. Ces constats soulignent une inadéquation manifeste entre le traitement juridique, fiscal, comptable et financier de ces flux et les principes légaux en vigueur. Une telle structuration expose le sportif à un risque non négligeable de requalification par l’administration fiscale : les sommes encaissées par la société pourraient être réattribuées à la personne physique du sportif et soumises à l’impôt sur le revenu entre ses mains.

Le principe du droit à l’image chez les sportifs de haut niveau

Les sportifs médiatisés peuvent percevoir des revenus complémentaires grâce à l’exploitation de leur droit à l’image (nom, voix, image, réseaux sociaux, etc.). Celle-ci s’effectue au moyen de contrats de cession ou de concession conclus avec des entreprises, à des fins commerciales ou publicitaires, selon des conditions précisément définies (durée, zone géographique, produits concernés)

* Qu’est-ce que le droit à l’image ?
Au sein des clubs ou des ligues fermées, le droit à l’image des sportifs est généralement structuré en trois catégories, en fonction de leur statut :

• L’image collective, automatiquement cédée au club ou à la ligue dans le cadre du contrat ;
• L’image individuelle associée, strictement encadrée et soumise à l’accord des différentes parties ;
• L’image individuelle non associée, dont l’exploitation est plus libre pour le sportif.

Cette liberté demeure toutefois relative, dans la mesure où elle est limitée par les intérêts du club ainsi que par certaines clauses contractuelles.
En droit français, le sportif rémunéré pour promouvoir une marque est juridiquement assimilé à un mannequin. Cette qualification recouvre notamment la présentation d’un produit ou la pose en tant que modèle, même de manière occasionnelle.
L’exploitation du droit à l’image comporte alors deux volets distincts :

• d’une part, une prestation personnelle (shooting, publicité, défilé), encadrée par un contrat de travail ou réalisée par l’intermédiaire d’une agence ;
• d’autre part, une cession de droits à l’image permettant l’exploitation des contenus ainsi produits.

Enfin, la rémunération issue de cette cession ne constitue pas un salaire dès lors que la présence du sportif n’est plus requise.

Les avantages patrimoniaux de la société d’exploitation des droits à l’image

La conservation des fonds au sein de la société d’exploitation des droits à l’image peut, sur le long terme, s’inscrire dans une stratégie réfléchie de diversification patrimoniale, de reconversion ou de diversification professionnelle, et/ou de constitution d’une source de revenus complémentaires, notamment en anticipation de la fin de carrière sportive. La détention et le contrôle de cette société par le sportif lui-même, lorsqu’elle perçoit des revenus liés à l’exploitation de son image et en assure la capitalisation, peuvent également s’inscrire dans une logique de transmission patrimoniale. Une telle structuration facilite en effet l’association de membres de la famille à la gestion de la société, dès sa création ou au fil du temps, et permet, le cas échéant, la mise en œuvre d’opérations de donation de parts sociales – notamment sous forme de démembrement de propriété – dans un cadre juridique et fiscal potentiellement optimisé.
Il convient toutefois de souligner que ces dispositifs doivent être articulés autour d’une véritable logique patrimoniale. Une structuration de l’image poursuivant un objectif principalement, voire exclusivement, fiscal pourrait être requalifiée et contestée par l’administration, notamment sur le fondement de l’abus de droit visé à l’article L. 64 A du Livre des procédures fiscales, dit « mini-abus de droit ».

* Cession temporaire ou apport en société d’un droit d’usage sur l’image : quelle option retenir ?

En pratique, il convient de s’interroger sur l’opportunité d’opter pour une cession temporaire du droit à l’image ou, à l’inverse, de procéder à un apport en société de ce droit d’usage à caractère temporaire.
Dans l’hypothèse d’une cession temporaire, les revenus tirés de l’exploitation du droit à l’image seraient, pour le sportif, imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC) à titre non professionnel, à condition que celui-ci réside fiscalement en France et que ces revenus conservent un caractère accessoire par rapport à son activité principale. Dans le cas d’un apport en société, l’opération implique l’intervention d’un commissaire aux apports afin d’évaluer la valeur du droit apporté. Ce transfert se matérialise par une augmentation de capital de la société bénéficiaire, laquelle émet des titres remis au sportif en contrepartie de l’apport. Cette opération produit, en principe, des conséquences fiscales similaires à celles d’une cession, sous réserve des modalités spécifiques de l’opération (et notamment de la nature de la société bénéficiaire et de son régime fiscal). Une fois le droit à l’image transféré – que ce soit par voie de cession ou d’apport –, la société détentrice percevra la part de rémunération afférente à l’exploitation de ce droit. Le sportif, quant à lui, percevra directement la rémunération correspondant aux prestations personnelles qu’il accomplit (participation à des défilés, tournages publicitaires, séances photo, etc.). Cette dernière sera imposée dans la catégorie des traitements et salaires, dès lors qu’elle constitue la contrepartie d’un travail personnel fourni dans un lien de subordination ou dans le cadre d’une prestation de services.

Régularisation de la situation juridique et optimisation contractuelle

 Il a été procédé à la régularisation de la situation existante du sportif, ainsi qu’à la renégociation des contrats initialement conclus en son nom propre avec divers tiers, afin que ceux-ci soient désormais souscrits par l’intermédiaire de sa société dédiée. L’objectif poursuivi était double : conférer à ladite société la titularité des contrats de sponsoring, tout en clarifiant la ventilation des rémunérations entre, d’une part, les prestations personnelles du sportif et, d’autre part, l’exploitation de son droit à l’image.
Dans cette perspective, il a été convenu que la société verserait au sportif un salaire correspondant à la quote-part liée à son activité personnelle — imposé au titre des traitements et salaires — tandis que la rémunération afférente à la concession du droit à l’image serait perçue sous forme de bénéfices non commerciaux (BNC). En cas de besoin de financement complémentaire pour maintenir son niveau de vie, le sportif pourrait également se voir attribuer des dividendes issus des résultats de sa société d’image.
Lorsqu’il nous a consultés, le sportif percevait encore les deux tiers de ses revenus annuels en son nom propre, fortement fiscalisés à l’impôt sur le revenu (IR), tandis que sa société encaissait l’intégralité des revenus issus des contrats de sponsoring – bien que ceux-ci reposaient juridiquement sur le droit à l’image dont elle ne détenait pas la propriété. Grâce à la mise en place d’une convention de concession de droit à l’image et à la renégociation des contrats concernés, la situation a pu être entièrement régularisée. Le nouveau schéma contractuel permet désormais une répartition claire, juridiquement fondée et fiscalement optimisée des flux : le sportif capitalise les revenus liés à son image par l’intermédiaire de sa société, tout en conservant une part de revenus directs assurant son train de vie.

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Sur l’auteur.
Guillaume Lucchini est associé fondateur de Scala Patrimoine.